应对经济数字化挑战 需重塑国际税收规则
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应对经济数字化挑战 需重塑国际税收规则
来源: 互联网 2019-07-10 21:06:39

2019年6月,二十国集团(G20)财长和央行行长会议在日本福冈举行,会议对国际税收等议题进行讨论并发表了联合声明。为应对经济数字化带来的税收挑战, 在BEPS(税基侵蚀和利润转移)包容性框架内的所有成员需遵循“双支柱”政策重塑国际税收新规则,这将对世界经济产生深远影响。

国际反避税取得显著成效

根据OECD(经合组织)向G20财长和央行行长提交的报告,近十年来国际反避税工作取得了显著成效,主要体现在以下几个方面:

首先,税收透明度明显提高。过去跨国公司经常利用在避税港设立分公司或机构,享受当地的税收优惠政策和银行保密制度,来规避注册国税收部门的监管,以达到隐瞒利润和避税的目的。对此,OECD制定了包含15项行动计划的BEPS多边公约,要求避税国家停止秘密税收优惠政策,这意味着跨国公司不能通过秘密谈判偷逃税款,因此而减少一些国家的税基被侵蚀。截至2019年6月,全球已有2.1万个秘密税收协议进行了交换,共80个税收管辖区参与了自2018年6月开始的国别报告自动交换,较去年的62个税收管辖区快速增加。国别报告自动交换为税务管理部门提供了获取大型跨国企业信息的渠道,从而提高了税收的透明度。

第二,有害税收制度审查取得长足进步。自2015年以来,OECD已累计对250多个税收优惠制度进行了审查,几乎所有被认为会侵蚀税基的制度都被修订或废除,各国不能再使用一些针对非居民和外国所得的优惠税收政策来吸引外资,避免了区域性的税收洼地侵蚀其他国家的税基。因此,跨国公司利用不同国家及地区税收差异为其国际经营活动避税的可能性大大降低。

第三,滥用税收协定行为受到遏制。随着BEPS的多边工具覆盖88个税收管辖区(已被25个国家批准),造成各国税收大量流失的滥用税收协定行为也将大为减少。截至2019年6月,所有滥用税收协定的重点地区均已签署多边协议,纳税人税收遵从度也在不断提高。

第四,发展中国家反避税工作取得重大进展。截至2019年6月,OECD与联合国开发计划署(UNDP)的“无国界税务稽查”项目已帮助发展中国家增加4.7亿美元的税收收入,该项目旨在解决跨国企业在发展中国家避税的问题,同时为实现联合国可持续发展目标提供支持。

双支柱政策构建国际税收合作新规则

面对经济数字化带来新的税收挑战,各国力求在2020年底之前达成共识。2019年1月,BEPS包容性框架的129名成员达成了一项基于“双支柱”的政策框架。其中,第一支柱侧重于征税权的重新分配,提出对利润分配及联结度规则同时进行审查和修订;第二支柱则侧重于BEPS议题,主要目的是在其他税收管辖区没有行使其主要征税权或实际征税水平较低的情况下,赋予税收管辖区反向征税的权力,减少全球范围内的税基侵蚀和利润转移。

第一支柱:修订利润分配及联结度规则。企业的价值创造往往受益于消费者所在税收管辖区(下称“市场管辖区”)对经营活动的参与,包括间接参与。然而,在当前的税收框架下,市场管辖区难以获得税收收益的分配,由此造成国际征税权错配和国际税收的失衡局面,并且该问题随着经济数字化的发展愈演愈烈。

在此背景下,第一支柱提出对利润分配及联结度规则进行修订,旨在解决如何对在某税收管辖区无实际营业场所,但向该地出售商品或服务的企业征税的问题。据此,第一支柱提出了若干针对不同税收管辖区的具体利润分配方案,虽然这些方案在重新划分征税权的目标和范围(下称“新征税权”)等方面存在一定差别,但仍存在显著的共同点,即倾向于将更多的征税权分配给市场管辖区。为确保新征税权全面实施和高效征管,并有效消除双重征税和解决涉税争议,一些新的利润分配方法受到关注,具有代表性的有以下几种:

一是调整的剩余利润分割法,即将部分跨国集团的利润划分为常规利润和非常规利润,将非常规利润重新分配给市场管辖区。在该方法下,首先要确定总利润,然后根据现有的转移定价规则或简化规则确定非常规利润,进而依照分配依据向有关市场管辖区分配这些非常规利润。

二是比例分配的方法,即不区分常规利润与非常规利润,仅就利润的来源归属,按一定的比例进行对市场管辖权国家进行分配。在评估非当地企业的利润时,主要考虑相关事业群(或业务线)的整体盈利能力。包括以下三步:首先确定待分割利润额;其次,选择分配依据;最后应用这一方法给相关市场管辖区分配利润。

三是基于市场分布的方法,这种方法具有简单和客观理性强的特点,它基于两个方面的考虑:一是分配更多利润给市场管辖区;二是减少对市场营销和分销合理定价的争议。与调整的剩余利润分割法相比,基于市场分布的方法除了处理非常规利润外,还可以处理与营销和分销相关的常规活动所产生的利润。如,在市场管辖区内为销售、分销和与用户有关的活动规定基准利润,通过这一机制,跨国公司集团的一些非常规利润将被重新分配到市场管辖区。基准利润还可以通过其他变量进行修改,以适应行业和市场差异等因素。基准利润的依据可以是盈利能力,但相关指标有待进一步讨论。

此外,第一支柱还提出对联结度规则进行修订。该规则与常设机构概念相联系,进行修订之后常设机构的传统判定方法将发生重大变化,经济形态不再受业务往来的物理和地理因素限制。这意味着,即使一个企业在市场所在国没有常设机构,也可能需要在当地纳税,市场管辖区可以对分配到本区域的利润征税。

第二支柱:助力全球反税基侵蚀。自2018年7月1日《BEPS多边公约》生效以来,BEPS行动计划的提出使国际税收规则越来越符合价值创造的要求,减少了双重不征税,但是其并没有提供全面的解决方案。数字经济背景下,企业将利润转移到免税或者低税区的风险依然存在,其中与无形资产相关的利润转移尤其严重。此外,部分国家开征数字税等单边行动,不可避免地扰乱了国际税收秩序。

在此背景下,OECD/G20提出全球反税基侵蚀提案,即第二支柱。从第一支柱和第二支柱的关联上看,第一支柱侧重于对经济数字化背景下的征税权进行合理划分,促进全球税收公平;第二支柱在第一支柱的基础上进一步深化,对仍可能存在将利润计入低税地或离岸避税地的行为按各国一同拟定的全球最低税率征收税款。

应对经济数字化挑战 需重塑国际税收规则[0]

具体来说,第二支柱制定了两项相互关联的规则,以应对企业向免税或低税收国家转移利润的风险:一是收入归入股东规则,针对公司在境外的分支机构或受控实体(关联方)所获取的境外收入,如果实际税率低于最低税率,股东所在国可对该项所得征税;二是对税基侵蚀支出征税,若向关联方支付的款项在对方国适用的税率低于设定的最低税率,则来源国不允许支付方税前扣除该笔款项,仅针对对方国已缴纳足够税款的收入给予税收协定优惠待遇。

可以看出,第二支柱继承并发展了现有国际税收规则,突破性地提出对低于最低税率水平的支付征收统一税款,是国际税收多边行动的重大创新,对减少全球范围内的税基侵蚀行为具有重要意义。然而,从世界范围来看,各国由于自身的经济、社会情况各不相同,企业所得税税率水平存在一定差异。

美国税收基金会2018年的调查显示,在全球208个独立税收管辖区中,有103个税收管辖区的企业所得税税率在20%~30%区间,剩余税收管辖区的税率最高达50%,最低为零税率,因此,在全球范围内设置统一的征税水平需进行深入的论证。

从制度层面看,第二支柱若得以实施,可能会在一定程度上侵蚀各国的税收自主权,影响各国的税制选择和税率等要素的设定。

从税收协调层面看,2019年1月23日BEPS包容性框架通过的《应对数字经济税收挑战的政策说明》指出,根据第二支柱制定的规则,既不应该对没有产生经济利润的情形征税,也不应导致双重征税。此外,还应注重与现行国际税收规则尤其是针对税基侵蚀的现有规定相衔接,如税收饶让条款、受控外国企业的规定等,减少对对外投资活动和全球投资秩序的影响,减少税收扭曲,避免出现即使投资于实质性经济活动,支付方仍无法税前抵扣的情形。

国际税收新形势下的中国应对

两大支柱的提出,迈出了国际税收规则多边合作的重要一步,有助于平衡国际税收利益,促进数字经济的可持续、规范化发展。长远来看,国际税收规则的重塑应始终坚持公平原则、效益原则和多边主义,鼓励立法机构、政府、企业等多方参与。

作为世界第二大经济体和数字经济大国,近年来我国在世界经济中的地位日益重要,数字经济既给我国带来了机遇也带来了挑战。为应对经济数字化带来的税收挑战,深入推进经济全球化和构建开放型世界经济,笔者提出如下建议:

首先,我国应积极参与全球税收治理,密切关注数字经济税收问题的国际趋势,积极跟进G20最新税改工作计划,参与数字化税收规则制定,逐步实现从规则参与者向规则制定者的转变,推动国际税收规则体系不断完善。

其次,应创新反避税方法,加强国内反避税工作。研究利润分配及联结度规则、全球反税基侵蚀和利润转移等有关规定的修订可能给我国带来的影响,加快制定与数字经济发展相适应的税收政策。同时要加强跨国企业反避税调查,打击跨国企业的逃、避税行为,有效应对国际税收风险。

最后,应在经济全球化和“一带一路”倡议的背景下,研究“双支柱”政策落地对“一带一路”沿线国家的税制协调效应,以及对我国“走出去”企业投资、贸易、融资的税收影响,为我国“走出去”建设和“一带一路”倡议落地实施建设保驾护航,为全球税改贡献中国智慧。

(作者系北京国家会计学院财税政策与应用研究所所长、教授)

(责任编辑:DF506)

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